– возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;
– использование в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
– не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
– фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
– отсутствие у объекта материально-вещественной формы.
Результат интеллектуальной деятельности и приравненное к нему средство индивидуализации, как нематериальный актив (далее – НМА) принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к учету. Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях (пункт 6 и 7 ПБУ 14/2007).
Пунктом 8 ПБУ 14/2007 определен перечень расходов, формирующих стоимость приобретаемого НМА:
– суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);
– таможенные пошлины и таможенные сборы;
– невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением НМА;
– вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен НМА;
– суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением НМА;
– иные расходы, непосредственно связанные с приобретением НМА и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.
Как известно, внешнеэкономические сделки с интеллектуальной собственностью подразумевают приобретение либо передачу исключительных или не исключительных прав резидентами нерезидентам. Особенности таких сделок рассмотрим на примере приобретения российской компанией исключительных прав на товарный знак у иностранной организации – правообладателя.
Напоминаем, что исключительное право на товарный знак подлежит регистрации в Государственном реестре товарных знаков, что подтверждается выдачей свидетельства на товарный знак (статья 1477 ГК РФ). Данное исключительное право в полном объеме может быть передано по договору отчуждения другой стороне.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года № 94н (далее – Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета), для обобщения информации о расходах российской компании на приобретение исключительных прав на товарный знак, которые будут приняты к учету в качестве НМА, предназначен счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов».
На основании пункта 23 ПБУ 14/2007 стоимость НМА с определенным сроком полезного использования погашается путем начисления амортизации в течение срока его полезного использования, если иное не установлено законом. По нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется.
В соответствии с пунктом 28 ПБУ 14/2007 для определения суммы амортизационных отчислений используются следующие способы:
– линейный способ;
– способ уменьшаемого остатка;
– способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
В бухгалтерском учете российской компании операции по приобретению исключительных прав на товарный знак отражаются следующим образом:
Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов» Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражена договорная стоимость исключительных прав на товарный знак.
Дебет счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражена сумма НДС, уплаченная при приобретении исключительных прав на товарный знак.
Дебет счета 04 «Нематериальные активы» Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов» – приняты к учету исключительные права на товарный знак в качестве НМА.
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» Кредит счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» – НДС по НМА принят к вычету.
Кроме того, ежемесячно производится начисление амортизации следующей бухгалтерской записью:
Дебет счетов 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» Кредит счета 05 «Амортизация нематериальных активов» – начислена амортизация по НМА.
При приобретении исключительных прав у иностранного правообладателя обычно их стоимость выражена в иностранной валюте.
Согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 27 ноября 2006 года № 154н (далее – ПБУ 3/2006), стоимость внеоборотных активов, в частности НМА, выраженная в иностранной валюте подлежит своевременному пересчету.
В соответствии с пунктом 5 ПБУ 3/2006 пересчет стоимости НМА, выраженной в иностранной валюте, производится в рубли по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Центральным банком Российской Федерации (далее – ЦБ РФ).
Пункт 7 ПБУ 3/2006 для пересчета стоимости НМА, выраженной в иностранной валюте, в рубли предусматривает следующие даты:
– дату совершения операции в иностранной валюте;
– отчетную дату.
В результате такого пересчета стоимости НМА возникают курсовые разницы.
Курсовая разница – это разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету или предыдущую отчетную дату.
Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность и подлежит зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета суммы курсовых разниц отражаются на счете 91-1 «Прочие доходы», либо 91-2 «Прочие расходы» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
В случае изменения курса валюты в бухгалтерском учете российской компании – приобретателя будут сделаны следующие записи:
Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит счета 91-1 «Прочие доходы» – отражена положительная курсовая разница при понижении курса валюты, установленного ЦБ РФ на дату оплаты, по сравнению с курсом на дату принятия к учету актива, выраженного в иностранной валюте.
Дебет счета 91-2 «Прочие расходы» Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – отражена отрицательная курсовая разница при повышении курса валюты, установленного ЦБ РФ на дату оплаты, по сравнению с курсом на дату принятия к учету актива, выраженного в иностранной валюте.
Что касается налогового учета, то согласно статье 256 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.
Согласно статье 257 НК РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).
Таким образом, приобретенное исключительное право на товарный знак, в соответствии с требованиями статей 256 и 257 НК РФ, в налоговом учете признается амортизируемым имуществом и входит в состав нематериальных активов.
