Таким образом, если организация отражает в бухгалтерском учете подобные затраты в составе прочих расходов (на счете 91), то налоговый учет будет в данном случае совпадать с бухгалтерским учетом. Если же организация включает эти расходы в бухгалтерском учете в фактическую себестоимость товаров, то налоговый учет этих расходов не совпадает с бухгалтерским учетом этих товаров и должен вестись отдельно.
В фактические затраты на приобретение товаров не включаются общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, если они непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов. К таким случаям, например, можно отнести командировочные расходы сотрудника организации (водителя, экспедитора и т.д.), связанные с получением и доставкой этих товаров от поставщика до склада организации-покупателя.
Если цена товара у российского поставщика установлена в условных единицах, то фактические затраты на приобретение товаров определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом курсовых (суммовых) разниц, возникающих до принятия товаров к бухгалтерскому учету [26].
До 2006 года и в бухгалтерском, и в налоговом учете применялось понятие «суммовые разницы».
При этом под суммовой разницей понималась разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты за товары, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате этих товаров, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее принятия к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.
С вступлением в силу Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006, утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н, данное понятие было заменено в бухгалтерском учете термином «курсовые разницы».
При этом согласно п. 3 ПБУ 3/2006 под курсовой разницей понимается разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода.
Таким образом, в бухгалтерском учете были объединены понятия суммовой и курсовой разниц. Однако для целей налогообложения все остается по-прежнему.
Основанием для оприходования товаров при их покупке будут служить товарно-сопроводительные документы (товарные накладные, товарно-транспортные накладные, коносаменты и т.д.), а также оформленные в установленном порядке унифицированные первичные документы (в частности, акт о приемке товаров по форме № ТОРГ-1).
Организация, осуществляющая оптовую торговлю товарами, может не только приобретать товары за плату, но и получать их в собственность иными способами (в виде вклада в уставный капитал, в порядке дарения, по бартерному договору). В этих случаях порядок оценки (определения фактической себестоимости) полученных товаров имеет некоторые особенности.
Фактическая себестоимость товаров, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. Основанием для отражения в бухгалтерском учете служат учредительные документы организации и документы, подтверждающие передачу товаров от учредителя вновь созданной организации (акт приемки-передачи).
Фактическая себестоимость товаров, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно , определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. При этом под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи вышеуказанных активов. Основанием для оприходования их для организации служат передаточные документы на эти товары (накладные, акты и т.д.), а также договор дарения. В данной ситуации организациям следует учитывать, что не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает пяти установленных законом минимальных размеров оплаты труда в отношениях между коммерческими организациями (п. 4 ст. 575 ГК РФ). Совершенные в нарушение данного требования сделки могут быть признаны судом по иску заинтересованных лиц (к которым относятся и налоговые органы) недействительными в силу ст. 168 ГК РФ. В случае признания такой сделки недействительной каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по этой сделке (двусторонняя реституция), а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (если полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) – возместить его стоимость в деньгах, если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом (п. 2 ст. 167 ГК РФ).
Кроме того, организации желательно иметь документальное подтверждение рыночной стоимости безвозмездно полученного товара, по которой он был оценен (оприходован) в учете. Это необходимо, в первую очередь, для целей налогообложения, так как стоимость такого имущества подлежит включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Поэтому оценка таких товаров должна производиться с учетом требований ст. 40 НК РФ.
Фактической себестоимостью товаров, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами (товарообменные или бартерные операции), признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией за эти товары, которая устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные материально-производственные запасы.
Это означает, что организация, получившая товары по бартеру, может определить стоимость полученных по обмену товаров двумя путями:
– по балансовой стоимости переданного в обмен на эти товары имущества (для амортизируемого имущества – по остаточной стоимости). В этом случае, как правило, аналогичная цена приводится и в бартерном договоре;
