Таким образом, в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке не учитываются суммы НДС, установленного законодательством иностранного государства, предъявленные филиалу российской организации, расположенному и зарегистрированному на территории иностранного государства, в связи с реализацией работ, услуг, имущественных прав на территории данного иностранного государства.
При рассмотрении вопросов устранения двойного налогообложения доходов, инструментами которого являются метод вычета «иностранных» расходов, включая уплаченные налоги, метод зачета «иностранных» налогов либо метод освобождения «иностранных» доходов от налогообложения в стране резидентства, следует иметь в виду, что применение конкретного из этих методов возможно только при наличии прямого указания в специальных положениях НК РФ.
Так, например, расход российской организации в виде налога на прибыль, уплаченного в иностранном государстве, учитывается методом зачета в уменьшение налога на прибыль организацией, подлежащего уплате в Российской Федерации, на основании специальных положений статьи 311 НК РФ. Такие специальные положения установлены пунктом 3 статьи 311 НК РФ, согласно которому суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в Российской Федерации.
В соответствии со статьей 311 НК РФ зачет налогов, уплаченных в иностранных государствах, производится при фактической уплате налога на прибыль в Российской Федерации. Зачет производится в том налоговом (отчетном) периоде, в котором налог фактически уплачен за границей. Такие разъяснения приведены в Письме Минфина Российской Федерации от 28 апреля 2008 года № 03-08-13.
При этом зачет производится в случае, если доходы, полученные российской организацией за пределами Российской Федерации, включены в налоговую базу при уплате ею налога на прибыль в Российской Федерации. Если же доходы, полученные за пределами Российской Федерации в предыдущих налоговых периодах, не были учтены в налоговой базе по налогу на прибыль в Российской Федерации, то, согласно Письму УФНС по городу Москве от 14 июля 2006 года № 20–12/62876, при уплате с указанных доходов налога за границей двойного налогообложения не возникает.
Что должна представить российская организация в налоговый орган для проведения зачета?
Для этих целей налогоплательщик должен представить в налоговый орган документ, подтверждающий уплату (удержание) суммы налога за пределами Российской Федерации. Конкретного перечня документов, которые должен представить налогоплательщик, пункт 3 статьи 311 НК РФ не содержит. Однако указано, что для зачета налогов, уплаченных самой организацией, следует представить документ, заверенный налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для зачета налогов, удержанных налоговыми агентами в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором, следует представить подтверждения налогового агента.
В Письме Минфина Российской Федерации от 21 сентября 2011 года № 03-08-05 чиновники отмечают, что в связи с тем, что сам НК РФ не содержит определенных требований к форме и реквизитам документа, подтверждающего факт удержания налога налоговым агентом, налогоплательщик может представить любой документ, из которого следует, что соответствующая сумма налога уплачена или удержана источником выплаты. Это могут быть документы по форме, установленной внутренним законодательством иностранного государства, а также документы, составленные в произвольной форме. Документ, подтверждающий уплату налогов самой организацией, должен быть заверен налоговым органом соответствующего иностранного государства. При этом документы, составленные на иностранных языках, должны быть переведены на русский язык.
По мнению специалистов Минфина Российской Федерации, содержащемуся в Письме от 20 августа 2008 года № 03-08-05, документом, подтверждающим уплату налога, в частности, может являться письмо от организации – налогового агента, подписанное уполномоченным должностным лицом и заверенное печатью. К письму налогового агента должно быть приложено платежное поручение налогового агента банку о перечислении соответствующей суммы в качестве налога, удержанного у источника выплаты (с отметкой об исполнении).
В Письме Минфина Российской Федерации от 17 декабря 2009 года № 03-08-05 чиновники финансового ведомства разъяснили, что налоговые органы Российской Федерации при рассмотрении вопроса о возможности зачета сумм налога на прибыль, уплаченного (удержанного) в иностранном государстве, могут запрашивать следующие документы:
– копии договора (контракта), на основании которых российской организации выплачивается доход вне территории Российской Федерации, а также акты сдачи-приемки работ (услуг);
– копии платежных документов, подтверждающих уплату налога вне территории Российской Федерации;
– документальное подтверждение от налогового иностранного государства о фактическом поступлении налога, удержанного с доходов российской организации, в бюджет соответствующего иностранного государства.
Указанные документы, составленные на иностранных языках, Минфин Российской Федерации рекомендует представлять с нотариально заверенным переводом на русский язык, хотя сама глава 25 НК РФ такого требования не содержит.
Представленное налогоплательщиком подтверждение действует в течение налогового периода, в котором оно представлено налоговому агенту.
Обратите внимание!
При получении дивидендов от источников в иностранном государстве следует дополнительно учитывать, что в соответствии с положениями пункта 1 статьи 275 НК РФ налогоплательщики, получающие дивиденды от иностранной организации, в том числе через постоянное представительство иностранной организации в Российской Федерации, не вправе уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии с положениями главы 25 НК РФ, на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода, если иное не предусмотрено международным договором.
Таким образом, зачем сумм налога по доходам в виде дивидендов, уплаченных (удержанных) в иностранном государстве, может быть предоставлен только в том случае, если в отношениях между Россией и иностранным государством, из источника в котором получены дивиденды, действует международное соглашение об избежании двойного налогообложения, содержащее соответствующие положения. Такие разъяснения содержит Письмо Минфина Российской Федерации от 5 августа 2011 года № 03-03-06/1/451.
Помимо подтверждения фактической уплаты (удержания) суммы налога за пределами Российской Федерации, налогоплательщик должен представить в налоговый орган Налоговую декларацию о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации. Форма налоговой декларации утверждена Приказом МНС Российской Федерации от 23 декабря 2003 года №БГ-3-23/[email protected] При заполнении налоговой декларации следует руководствоваться Инструкцией по заполнению налоговой декларации о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, утвержденной тем же Приказом МНС Российской Федерации №БГ-3-23/[email protected] (далее – Инструкция).
Согласно Инструкции декларация представляется российской организацией при ее обращении в налоговые органы в целях зачета в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации и соглашениями об избежании двойного налогообложения сумм налога на прибыль (дохода), уплаченного (удержанного) в иностранном государстве.
Информация, относящаяся к деятельности российской организации в иностранном государстве через постоянное представительство, отражается в разделе II декларации. Так, в строке 060 раздела II в первых трех ячейках следует указать число, месяц и год начала отчетного (налогового) периода, в последующих трех ячейках – число, месяц и год окончания отчетного (налогового) периода, в котором доход включен в декларацию по налогу на прибыль организаций в Российской Федерации.
В графах 2, 3 и 4 строки 100 раздела II декларации отражается информация о суммах доходов за отчетный (налоговый) период, указанный в строке 060 раздела II декларации. Причем сумма доходов отражается в разрезе видов полученных доходов.
В графах 8 и 9 строки 100 раздела II декларации отражаются сведения о расходах, произведенных как в Российской Федерации, так и за ее пределами, связанные с получением доходов от иностранных источников через постоянное представительство и включенные в расчет налоговой базы по налогу на прибыль в том же отчетном (налоговом) периоде, что и полученные доходы.
