К – отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика – получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;
Сн – соответствующая налоговая ставка, установленная подпунктами 1 и 2 пункта 3 статьи 284 НК РФ;
д – общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех получателей;
Д – общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (за исключением дивидендов, указанных в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ) к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков – получателей дивидендов, при условии, если данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.
Итак, чтобы определить сумму налога следует выполнить определенные действия:
1) Определить общую сумму дивидендов, подлежащую распределению налоговым агентом в пользу всех получателей (показатель «д» формулы).
2) Определить показатель «Д» формулы. Поскольку пунктом 2 статьи 275 НК РФ не установлено иное, показатель «Д», по мнению Минфина (Письмо Минфина Российской Федерации от 6 февраля 2008 года № 03-03-06/1/82) формируется с учетом дивидендов, полученных от иностранных организаций (за исключением дивидендов, указанных в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ).
При определении показателя «Д» учитываются только дивиденды, полученные налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, по отношению к периоду, в котором налоговым агентом распределяются дивиденды.
Под «предыдущим налоговым периодом» следует понимать налоговый период, предшествующий налоговому периоду, по итогам которого принято решение о выплате дивидендов. Такие разъяснения приведены в Письме УФНС по городу Москве от 16 мая 2011 года № 16–15/[email protected] В связи с этим дивиденды, полученные налоговым агентом ранее предыдущего налогового периода, при расчете показателя «Д» не учитываются.
При распределении дивидендов в 2011 году при осуществлении расчета, предусмотренного пунктом 2 статьи 275 НК РФ, налоговый агент вправе учесть дивиденды, полученные в 2011 и 2010 годах.
3) Определить отношение суммы дивидендов, подлежащих выплате конкретному получателю, к общей сумме дивидендов, подлежащих выплате (показатель «К» формулы).
4) Найти разность между общей суммой дивидендов, подлежащей распределению, и общей суммой дивидендов, полученных налоговым агентом (разность между показателями «д» и «Д»).
5) Полученную разность умножить на соответствующую ставку налога и на полученный показатель «К». Ставка налога по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями, в соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 284 НК РФ составляет 9 процентов.
Если полученное в результате расчетов значение получилось отрицательным, то обязанность по уплате налога на прибыль не возникает и возмещение из бюджета не производится.
В Письме УФНС Российской Федерации по городу Москве от 14 марта 2007 года № 20–08/[email protected] разъяснено следующее. При расчете общей суммы налога учитывается сумма дивидендов, которые получены самим налоговым агентом, за вычетом удержанного с них налога (то есть «чистые» дивиденды), если эти суммы ранее не принимались к вычету при определении облагаемого налогом дохода в виде дивидендов.
Если российская организация – налоговый агент выплачивает дивиденды иностранной организации, налоговая база по налогу на прибыль, согласно пункту 3 статьи 275 НК РФ, определяется как сумма выплачиваемых дивидендов. При этом для определения суммы налога применяется ставка 15 процентов, установленная подпунктом 3 пункта 3 статьи 284 НК РФ.
Налог на прибыль, удержанный при выплате дохода в виде дивидендов, согласно пункту 4 статьи 287 НК РФ, должен быть перечислен налоговым агентом в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты дохода.
Вторым случаем, при котором у организации возникают обязанности налогового агента, как мы отметили выше, является выплата доходов иностранной организации, не связанных с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации. Перечень доходов, подлежащих налогообложению налоговым агентом, установленный пунктом 1 статьи 309 НК РФ, достаточно большой и состоит из 10 пунктов. Приводить его в этой статье мы не будем, поскольку в случае необходимости читатели могут ознакомиться с ним самостоятельно, обратившись к тексту НК РФ.
Налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается налоговым агентом при каждой выплате доходов, перечисленных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, в валюте выплаты дохода. Исключение составляют случаи, предусмотренные пунктом 2 статьи 309 НК РФ.
Пунктом 1 статьи 310 НК РФ определено, что сумма налога, удержанного с доходов иностранных организаций, должна быть перечислена налоговым агентом в федеральный бюджет в валюте Российской Федерации в порядке, предусмотрено пунктами 2 и 4 статьи 287 НК РФ.
Обратите внимание!
С 1 января 2011 года налоговый агент, выплачивающий доходы иностранной организации, не связанные с деятельностью постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации, обязан перечислить налог, удерживаемый с доходов иностранной компании, не позднее дня, следующего за днем выплаты дохода.
Сумма налога на прибыль, исчисленная и удержанная налоговым агентом, в соответствии с пунктом 6 статьи 284 НК РФ подлежит зачислению в федеральный бюджет. В Информации ФНС Российской Федерации «Коды классификации доходов бюджетов Российской Федерации, администрируемые Федеральной налоговой службой в 2011 году» приведены коды классификации доходов бюджетов Российской Федерации, которые следует использовать при заполнении платежных поручений на перечисление исчисленного и удержанного налога:
– налог на прибыль организаций с доходов иностранных организаций, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство (за исключением доходов, полученных в виде дивидендов и процентов по муниципальным ценным бумагам) – 182 1 01 01030 01 1000 110;
– налог на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями – 182 1 01 01040 01 1000 110;
– налог на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями – 182 1 01 01050 01 1000 110.
По итогам отчетного (налогового) периода налоговый агент обязан представить в налоговый орган по месту своего нахождения информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.
В соответствии с пунктом 3 статьи 289 НК РФ налоговые агенты представляют налоговые расчеты не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Отчетным периодом, как Вы знаете, по налогу на прибыль организаций признаются первый квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года.
Налоговые расчеты по итогам налогового периода, согласно пункту 4 статьи 289 НК РФ, представляются налоговыми агентами не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год.
Форма налогового расчета, который надлежит представить в налоговый орган, утверждена Приказом МНС Российской Федерации от 14 апреля 2004 года №САЭ-3-23/[email protected] «Об утверждении формы налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов».
Инструкция по заполнению налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена Приказом МНС Российской Федерации от 3 июня 2002 года №БГ-3-23/275.
За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Обратите внимание!
По общему правилу, установленному пунктом 2 статьи 310 НК РФ, исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов. Однако из этого правила имеются и исключения, одним из которых является выплата доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ. В этом случае налоговый агент вправе не удерживать налог у иностранного партнера, но только при условии, что указанное подтверждение предоставлено ему до момента выплаты дохода.
