В соответствии с пунктом 18 Правил № 914 не нужно выписывать счета-фактуры при получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг, имущественных прав):
– длительность производственного цикла изготовления, которых превышает шесть месяцев (если организация соблюдает требования, установленные пунктом 13 статьи 167 НК РФ);
– облагаемых НДС по ставке 0 процентов в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ;
– не подлежащих налогообложению.
Кроме того, счета-фактуры при получении предварительной оплаты (частичной оплаты) могут не составлять организации, использующие освобождение от уплаты налога на основании статьи 145 НК РФ и статьи 145.1 НК РФ.
Аналогичная норма сохранена и в Правилах № 1137, на что указывает пункт 17 раздела II Приложения № 5 нового регламента.
При выставлении продавцом «авансового» счета-фактуры следует учесть некоторые нюансы, которые возникают при его заполнении:
– в графе 1 счета-фактуры следует указывать наименование товаров (описанием работ, услуг), имущественных прав, указанных в договорах, заключенных между продавцом и покупателем. Что касается указания в счетах-фактурах обобщенного наименования товаров (групп товаров), то такое наименование указывается в счетах-фактурах в случае получения предварительной оплаты (частичной оплаты) по договорам поставки товаров, предусматривающим их отгрузку в соответствии с заявкой (спецификацией), оформляемой после оплаты. Такое мнение высказано в Письме Минфина Российской Федерации от 26 июля 2011 года № 03-07-09/22.
– в графах 2, 3, 4, 5, 6, 10 и 11 в связи с отсутствием показателей проставляются прочерки;
– в графе 7 приводится ставка НДС в размере 18/118 и (или) 10/110 в зависимости от того, по какой ставке облагается сам товар (работа, услуга), и при условии раздельного отражения соответствующих позиций;
– в графу 8 следует внести сумму налога, исчисленную продавцом в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ;
– в графе 9 продавец должен указать сумму аванса, полученную от покупателя, с учетом налога.
Также не стоит забывать, что в шапке счета-фактуры на аванс необходимо заполнить строку 5. В ней нужно указать дату и номер платежно-расчетного документа, по которому продавец получил предоплату от покупателя.
Обратите внимание!
Правила № 1137 обязывают посредников, приобретающих от своего имени товары работы (услуги), указывать в данной строке счета-фактуры не только реквизиты платежно-расчетных документов о перечислении денежных средств таким посредником продавцу, но и реквизиты платежно-расчетных документов о перечислении денежных средств заказчиком самому посреднику.
Заметим, что организация или коммерсант могут быть как самостоятельным плательщиком НДС, так и выступать в роли налогового агента по этому налогу. Основания возникновения обязанностей налогового агента перечислены в статье 161 НК РФ, согласно которой фирма или индивидуальный предприниматель приобретают статус налогового агента, если они:
– приобретают на российской территории товары (работы, услуги) иностранных поставщиков, не имеющих в Российской Федерации соответствующей регистрации;
– покупают (получают), арендуют государственное или муниципальное имущество у соответствующих органов власти и управления;
– продают конфискат, имущество, реализуемое в судебном порядке, бесхозяйные ценности, клады и скупленные ценности, а также ценности, перешедшие по праву наследования государству;
– приобретают имущество должников-банкротов;
– продают в Российской Федерации товары (работы, услуги, имущественные права) иностранных продавцов, не имеющих в Российской Федерации соответствующей регистрации в качестве посредников, участвующих в расчетах;
– являются собственниками судна на 46-й календарный день после перехода права собственности на судно (как к заказчику последнего), если до этого момента судно не зарегистрировано в Российском международном реестре судов.
Напомним, что в соответствии со статьей 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджет Российской Федерации.
Сегодня главой 21 НК РФ прямо предусмотрено, что налоговые агенты, также как и сами налогоплательщики, обязаны выставлять счета-фактуры, на что прямо указано в пункте 3 статьи 168 НК РФ. Причем, в какой срок налоговый агент должен выставить соответствующий счет – фактуру НК РФ умалчивает. По мнению автора, в части сроков выставления счетов-фактур налоговые агенты должны руководствоваться общими сроками выставления документа – пять календарных дней с момента отгрузки или получения аванса. Такие же разъяснения на этот счет приведены в Письме ФНС Российской Федерации от 12 августа 2009 года №ШС-22-3/[email protected] «О порядке составления счетов-фактур налоговыми агентами».
При выставлении счетов-фактур налоговые агенты, приобретающие товары (работ, услуги), имущественные права у иностранцев, а также арендаторы и покупатели государственного имущества, так же как и сами налогоплательщики руководствуются нормами пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ.
В то же время при заполнении счетов-фактур налоговыми агентами имеется своя специфика, о которой говорит как Приложение № 1 Правил № 914, так и раздел II Приложения № 1 Правил № 1137.
Так, в соответствии с Правилами № 914 налоговые агенты – покупатели товаров (работ, услуг) и арендаторы госимущества:
в строке 2 «Продавец» – указывают полное или сокращенное наименование продавца (указанного в договоре с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате НДС;
в строке 2а «Адрес» – указывают место нахождения продавца (указанного в договоре с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога;
в строке 2б «ИНН/КПП продавца» – ставят прочерк;
в строке 3 «Грузоотправитель и его адрес» – ставят прочерк при составлении счета-фактуры на выполненные работы (оказанные услуги), имущественные права;
в строке 4 «Грузополучатель и его адрес» – ставят прочерк при составлении счета-фактуры на выполненные работы (оказанные услуги), имущественные права;
Налоговый агент, приобретающий товары у иностранного поставщика в строке 5 счета-фактуры указывает номер и дату платежно-расчетного документа, свидетельствующего об оплате приобретенных товаров.
Те же кто, приобретает работы (услуги) в этой строке указывают номер и дату платежно-расчетного документа, свидетельствующего о перечислении суммы налога в бюджет.
Порядок заполнения табличной части счета-фактуры налоговым агентом подробно разъяснен в Письме ФНС Российской Федерации от 12 августа 2009 года №ШС-22-3/[email protected] «О порядке составления счетов-фактур налоговыми агентами». По мнению чиновников, порядок заполнения граф счета-фактуры зависит от того в полном или частичном размере осуществляется оплата приобретаемых товаров (работ, услуг). При полной оплате графы счета фактуры заполняются в порядке, установленном пунктом 5 статьи 169 НК РФ.
При частичной оплате приобретаемых товаров (работ, услуг) в графах 2 – 4, 6, 10, 11 счета-фактуры ставятся прочерки.
При оплате в полном размере или при частичной оплате приобретаемых товаров (работ, услуг), в том числе при безденежных формах расчетов, графы 5, 7 – 9 счета-фактуры заполняются в следующем порядке.
В графе 5 «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего без налога» счета-фактуры указывается сумма произведенной по договору оплаты за приобретаемые (приобретенные) товары (работы, услуги), без учета НДС.
В графе 7 «Налоговая ставка» счета-фактуры указывается ставка налога в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ (10/110 или 18/118).
В графе 9 «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего с учетом налога» счета-фактуры указывается суммарный итог показателей: показателя графы 5 и показателя, рассчитанного как произведение показателя графы 5 и налоговой ставки в размере, соответственно, 10 или 18 процентов, деленное на 100.
В графе 8 «Сумма налога» налоговым агентом указывается сумма налога, рассчитанная как произведение граф 9 и 7, соответствующая сумме налога, подлежащей уплате в бюджет налоговыми агентами, в порядке, определенном пунктом 1 статьи 174 НК РФ (или перечисленной в бюджет налоговыми агентами, указанными в пункте 4 статьи 174 НК РФ).
Счет-фактура, составленный налоговым агентом, подписывается налоговым агентом (руководителем и главным бухгалтером организации или уполномоченными в установленном порядке лицами, либо индивидуальным предпринимателем).
Практически тот порядок заполнения счетов-фактур налоговыми агентами закреплен и в Правилах № 1137.
Так, в соответствии с разделом II Приложения 1 Правил № 1137 налоговые агенты – покупатели товаров (работ, услуг) иностранных поставщиков и арендаторы госимущества:
