Обратите внимание!
Федеральным законом от 28 декабря 2010 года № 395-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее – Закон № 395-ФЗ) внесены изменения в пункт 8 статьи 271 НК РФ.
Согласно пункту 8 статьи 271 НК РФ доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
В случае получения аванса, задатка доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ на дату получения аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).
На основании пункта 1 статьи 271 НК РФ доходы при методе начисления признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
При этом пунктом 3 статьи 271 НК РФ установлено, что для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
На основании пункта 3 статьи 5 Закона № 395-ФЗ положения пункта 8 статьи 271 НК РФ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 года.
При перечислении денежных средств в иностранной валюте в порядке предварительной оплаты суммы полученных авансов при применении метода начисления не переоцениваются в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации.
Таким образом, изменения, внесенные в статью 271 НК РФ, уточняют действовавший с 1 января 2010 года порядок, в соответствии с которым авансы, выданные в иностранной валюте, не подлежали переоценке.
Аналогичные разъяснения приведены в Письмах Минфина Российской Федерации от 31 марта 2011 года № 03-03-06/1/194, от 21 марта 2011 года № 03-03-06/1/159, от 21 марта 2011 года № 03-07-08/76.
Рассмотрим конкретный пример учета положительной курсовой разницы в учете экспортера.
Пример.
ООО «Конус» реализовало товары на экспорт, стоимость которых составила 30 000 долларов США. Отгрузка товаров со склада экспортера произведена 2 июня 2011 года. Иностранный покупатель погасил свою задолженность перед ООО «Конус» 13 июня 2011 года. Себестоимость товаров составила 250 000 рублей. Таможенные пошлины и сборы составили 20 000 рублей. Расходы ООО «Конус» по оплате услуг транспортной компании за доставку товаров 60 000 рублей. Предположим, что официальный курс доллара США составил:
2 июня 2011 года – 35 рублей за доллар;
13 июня 2011 года – 36 рублей за доллар.
В бухгалтерском учете ООО «Конус» будут сформированы следующие записи:
2 июня 2011 года:
Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками в иностранной валюте» Кредит 90 «Продажи», субсчет «Выручка» – 1 050 000 рублей (30 000 евро х 35 рублей) – начислена выручка от реализации товара на экспорт.
Дебет 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» Кредит 41 «Товары» – 250 000 рублей – списана себестоимость реализованных товаров.
Дебет 44 «Расходы на продажу» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – 60 000 рублей – отражены расходы по доставке товара.
Дебет 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» Кредит 44 «Расходы на продажу» – 60 000 рублей – списаны расходы по доставке товара.
Дебет 90 «Продажи», субсчет «Таможенные пошлины и сборы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с таможенными органами» – 20 000 рублей – начислены таможенные пошлины и сборы.
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с таможенными органами» Кредит 51 «Расчетные счета» – 20 000 рублей – оплачены таможенные пошлины и сборы.
13 июня 2011 года:
Дебет 52 «Валютные счета», субсчет «Транзитный валютный счет» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками в иностранной валюте» – 1 080 000 рублей (30 000 евро х 36 рублей) – поступила выручка от иностранного покупателя на транзитный валютный счет организации.
Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками в иностранной валюте» Кредит 91-1 «Прочие доходы» – 30 000 рублей (1 050 000 рублей – 1 080 000 рублей) – отражена положительная курсовая разница на дату погашения задолженности.
Отрицательные курсовые разницы у продавца (в том числе экспорт товаров)
При осуществлении экспортных операций, в учете российской организации могут возникать курсовые разницы. Если курс иностранной валюты снижается, то экспортер несет дополнительные расходы в виде отрицательной курсовой разницы. О том, в каком порядке необходимо отразить данный вид расхода, и как его учитывать при налогообложении своей деятельности, читайте в настоящей статье.
В соответствии с требованиями гражданского законодательства расчеты по всем хозяйственным операциям между резидентами Российской Федерации должны осуществляться в национальной валюте. Совершение операций в валюте регулируется положениями Федерального закона от 10 декабря 2003 года № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее – Закон № 173-ФЗ). В соответствии с положениями статьи 9 Закона № 173-ФЗ операции в иностранной валюте между резидентами запрещены, за исключением некоторых хозяйственных операций, к которым, в частности, относится направление в заграничную командировку сотрудника, а также совершение операций через посредника. Таким образом, если российская организация реализует товары за иностранную валюту, то речь идет о сделке между резидентом и нерезидентом.
Порядок осуществления внешнеторговой деятельности регулируется положениями Федерального закона Российской Федерации от 8 декабря 2003 года № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» (далее – Закон № 164-ФЗ). В соответствии с пунктом 28 статьи 2 Закона № 164-ФЗ под экспортом товара понимается вывоз товара с таможенной территории Российской Федерации без обязательства об обратном ввозе.
Поскольку товар реализуется за иностранную валюту, а российское законодательство требует ведения учета в рублях, то у российской организации появляется необходимость пересчета иностранной валюты в российские рубли.
Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 ноября 2006 года № 154н (далее – ПБУ 3/2006).
В соответствии с пунктом 3 ПБУ 3/2006 под курсовой разницей понимается разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода.
Пересчет стоимости актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по курсу, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте (пункт 6 ПБУ 3/2006). Под датой совершения операции в иностранной валюте, согласно пункту 3 ПБУ 3/2006, понимается день возникновения у организации права в соответствии с законодательством Российской Федерации или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции. При этом для некоторых операций нормативно установлены даты их совершения. Перечень дат совершения отдельных операций в иностранной валюте приведен в Приложении к ПБУ 3/2006.
При несущественном изменении официального курса иностранной валюты к рублю, устанавливаемого Центральным банком Российской Федерации, пересчет в рубли, связанный с совершением большого числа однородных операций в такой иностранной валюте, может производиться по среднему курсу, исчисленному за месяц или более короткий период.
Для отражения в учете выручки от реализации товаров, проданных на экспорт, необходимо определить момент перехода права собственности от продавца к покупателю.
Момент перехода права собственности при совершении экспортной операции лучше всего закрепить в контракте на поставку товаров. Однако если данное условие не определено в договоре, то датой перехода права собственности признается момент исполнения поставщиком (экспортером) обязательства по поставке товара. Как правило, этот момент связывают с переходом рисков от поставщика к покупателю, определяемый положениями «Международных правил толкования торговых терминов «Инкотермс». При этом правила «Инкотермс» носят лишь рекомендательный характер и напрямую момент перехода права собственности не устанавливают.
