В случае расторжения договора с иностранной организацией на оказание услуг, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, обязательным условием для принятия к вычету сумм НДС, уплаченного российской организацией в качестве налогового агента, является возврат продавцу услуг авансовых платежей, с которых исчислен и уплачен в бюджет НДС.
При расторжении договора на оказание услуг с иностранной организацией без возврата сумм авансовых платежей, с которых российской организацией, выступающей в качестве налогового агента, уплачен НДС, для принятия российской организацией к вычету НДС оснований не имеется.
Пример.
Предположим, что российская торговая компания (А) заключила договор с иностранным рекламным агентством (В), стоимость которого составляет 2 360 евро, в том числе НДС – 360 евро. Условиями контракта предусмотрено, что рекламные услуги оказываются российской стороне на условиях 100-процентной предоплаты.
Иностранная организация не зарегистрирована на территории Российской Федерации в качестве налогоплательщика НДС.
25 января 2012 года российская организация А перечислила В предварительную оплату в счет будущего оказания услуг по рекламе.
Акт на оказание услуг подписан сторонами 20 февраля 2012 года.
Предположим, что курс евро составил:
– на дату перечисления предварительной оплаты – 41,7559 рубля за евро;
– на дату оказания услуг – 43,2117 рубля за евро.
На основании подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом оказания рекламных услуг признается территория Российской Федерации. Так как иностранная компания не имеет в Российской Федерации соответствующей регистрации, то российская организация «А» – признается налоговым агентом по НДС, а значит должна исчислить сумму налога, удержать ее у иностранной организации и перечислить в бюджет. Согласно договору такая обязанность возникает у налогового агента на день перечисления предварительной оплаты.
В бухгалтерском учете организации «А», связанные с приобретением рекламных услуг отражены следующим образом:
25 января 2012 года:
Дебет 60-1 Кредит 52–83 511,80 рубля (2360 евро – 360 евро) х 41,7559 рубля за евро – перечислена предварительная оплата рекламных услуг;
Дебет 19 Кредит 68–15 032,12 рубля (360 евро х 41,7559 рубля за евро) – исчислена сумма «агентского» налога;
Дебет 68 Кредит 51–15 032,12 рубля – перечислена сумма «агентского» налога в бюджет одновременно с перечислением предварительной оплаты;
20 февраля 2012 года:
Дебет 44 кредит 60–86 423,40 рубля (2360 евро -360 евро) х 43,2117 рубля за евро – приняты к учету рекламные расходы;
Дебет 60 Кредит 60 -1 – 83 511,80 рубля – зачтена сумма предварительной оплаты в счет оплаты оказанных услуг;
Дебет 60 Кредит 91-1 – 2911,60 рубля (2000 евро х (43,2117 рубля за евро – 41,7559 рубля за евро) – учтена в составе доходов курсовая разница по расчетам с иностранным партнером;
Дебет 68 Кредит 19–15 032,12 рубля – принят к вычету «агентский» НДС.
Заказ строительства иностранной компании
Субъектами инвестиционной деятельности, как известно, являются инвестор, заказчик и подрядчик. Подрядчиками могут быть не только российские, но и иностранные строительные компании. При этом строительная деятельность иностранца на территории Российской Федерации может как приводить к образованию постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации, так и нет. В последнем случае у российского заказчика могут возникать обязанности налогового агента по налогу на прибыль и по налогу на добавленную стоимость.
В статье мы рассмотрим ситуацию, когда заказчиком по договору строительного подряда является российская организация, а подрядчиком – иностранная фирма, деятельность которой на территории Российской Федерации не приводит к образованию постоянного представительства, и расскажем о том, какие налоговые последствия это влечет для российской стороны.
Постоянное представительство. Строительная площадка.Под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации согласно статье 306 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) понимается любое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое она регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации. Причем осуществление такой деятельности должно быть связано, в частности, с проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования.
Частным случаем наличия постоянного представительства иностранной организации на территории Российской Федерации является осуществление ею деятельности на строительной площадке.
В соответствии с пунктом 1 статьи 308 НК РФ под строительной площадкой иностранной организации на территории Российской Федерации понимается:
– место строительства новых, а также реконструкции, расширения, технического перевооружения и (или) ремонта существующих объектов недвижимого имущества (за исключением воздушных и морских судов, судов внутреннего плавания и космических объектов);
– место строительства и (или) монтажа, ремонта, реконструкции, расширения и (или) технического перевооружения сооружений, в том числе плавучих и буровых установок, а также машин и оборудования, нормальное функционирование которых требует жесткого крепления на фундаменте или к конструктивным элементам зданий, сооружений или плавучих сооружений.
Днем начала существования строительной площадки в налоговых целях, согласно пункту 3 статьи 308 НК РФ, считается более ранняя из следующих дат:
– дата подписания акта о передаче площадки подрядчику (акта о допуске персонала субподрядчика для выполнения его части совокупного объема работ);
– дата фактического начала работ.
Окончанием существования строительной площадки является дата подписания заказчиком (застройщиком) акта сдачи-приемки объекта или предусмотренного договором комплекса работ.
Обратите внимание!
В пункте 2.5 Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения иностранных организаций, утвержденных Приказом МНС Российской Федерации от 28 марта 2003 года №БГ-3-23/150 отмечено, что особенное практическое значение статья 308 НК РФ имеет для целей применения соглашений об избежании двойного налогообложения, действующих в отношениях между Российской Федерацией и иностранными государствами. В то время как в соответствии с российским налоговым законодательством под постоянным представительством понимается, в частности, место деятельности, связанной с проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию оборудования, с начала регулярного осуществления такой деятельности, в соглашениях об избежании двойного налогообложения устанавливаются конкретные сроки, в течение которых строительно-монтажная деятельность не будет приводить к образованию постоянного представительства. Поэтому при заключении контракта на строительство с иностранным подрядчиком в первую очередь необходимо определить имеется ли соответствующее международное соглашение со страной подрядчика-нерезидента и проанализировать конкретные сроки, в течение которых строительно-монтажная деятельность иностранной компании не будет приводить к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.
Если фактический срок существования строительной площадки превысил срок, установленный в международном договоре, в течение которого существование строительной площадки не приводит к образованию постоянного представительства, то расчет налоговых обязательств по налогу на прибыль производится по первому отчетному периоду, наступающему после такого превышения, исходя из общего объема выполненных с начала существования строительной площадки работ.
Перечень действующих двусторонних договоров Российской Федерации об избежании двойного налогообложения по состоянию на 1 января 2011 года содержится в Письме Минфина Российской Федерации от 23 марта 2011 года № 03-08-05 «О межправительственных соглашениях об избежании двойного налогообложения».
Так, например, в соответствии с пунктом 3 статьи 4 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Польша от 22 мая 1992 года строительная площадка, строительный, монтажный, шеф – монтажный или сборочный объект, или установка, или буровая установка, или судно, используемые для разведки и разработки природных ресурсов, образуют постоянное представительство только, если продолжительность связанных с ними работ превышает 12 месяцев.
